Decizia ÎCCJ nr. 32/2022 (HP)Punctul II

II. Expunerea succintă a cauzei A. Rechizitoriul 10. În Dosarul nr. 842/109/2020, înregistrat pe rolul Tribunalului Argeș, prin Rechizitoriul din 31 ianuarie 2020, întocmit de Parchetul de pe lângă Tribunalul Argeș, inculpatul B. a fost trimis în judecată pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală, faptă prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, cu modificările și completările ulterioare (Legea nr. 241/2005), constând în aceea că, în perioada 1.01.2011-31.12.2016, fără a-și organiza activitatea comercială sub o formă juridică, pe care să o înregistreze la administrația județeană a finanțelor publice și/sau oficiul registrului comerțului, ascunzând, astfel, sursa impozabilă, a efectuat un număr de 349 de operațiuni impozabile de achiziții de autoturisme second-hand de la diverse persoane, autoturisme pe care le-a revândut, în scopul realizării de venituri/profit, depășind, la 28 februarie 2011, plafonul special de scutire de TVA, și fără a declara organelor fiscale competente veniturile realizate, în scopul sustragerii de la plata obligațiilor fiscale, cauzând, în acest mod, bugetului de stat un prejudiciu în valoare totală de 110.770,39 lei, reprezentând TVA în sumă de 73.106,39 lei și impozit pe venit în sumă de 37.664 lei. ... ... B. Apărările inculpatului 11. Inculpatul a solicitat achitarea în temeiul art. 17 raportat la art. 16 alin. (1) lit. h) teza întâi din Codul de procedură penală, formulând următoarele apărări: (i) Infracțiunea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 presupune o ascundere a bunului sau a sursei impozabile, în vederea sustragerii de la plata obligațiilor fiscale, elementul material realizându-se printr-o acțiune comisivă, iar nu printr-o omisiune. (ii) Pentru existența infracțiunii, nu este îndeplinită condiția ascunderii bunului sau sursei impozabile, întrucât actele de vânzare-cumpărare a autoturismelor au fost încheiate în formă scrisă și au fost înregistrate la primărie, iar, potrivit Ordinului ministrului administrației și internelor și al ministrului finanțelor publice nr. 279/1.736/2012 privind aprobarea modelului-cadru al protocolului de cooperare în vederea schimbului de informații între Agenția Națională de Administrare Fiscală și autoritățile administrației publice locale (Ordinul comun nr. 279/ 1.736/2012), Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF) avea posibilitatea să verifice toate informațiile necesare, prin simpla accesare a bazei de date, astfel că nu a existat clandestinitate sau ascunderea sursei impozabile. (iii) Fapta de depășire a plafonului de TVA nu constituie infracțiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, nefiind o obligație penală, ci una fiscală, organele fiscale având posibilitatea să impună inculpatului obligația de a achita impozitul pe venit, pentru diferența dintre valoarea de achiziție și valoarea de vânzare ulterioară a autovehiculelor second-hand. ... ... C. Sentința penală pronunțată de Tribunalul Argeș 12. Prin Sentința penală nr. 315 din 12 noiembrie 2021, pronunțată în Dosarul nr. 842/109/2020, Tribunalul Argeș l-a condamnat pe inculpatul B. la pedeapsa de 2 ani închisoare pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală, faptă prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, și, în temeiul art. 19 și art. 25 alin. (1) raportat la art. 397 alin. (1) din Codul de procedură penală și la art. 1.357 și următoarele din Codul civil, a admis în parte acțiunea civilă formulată de partea civilă statul român, prin ANAF, și l-a obligat pe inculpat la plata către partea civilă a sumelor reprezentând obligația fiscală principală, în cuantum total de 110.770,39 lei, reprezentând TVA și impozit pe venit, precum și la plata obligațiilor fiscale accesorii, aferente obligației fiscale principale, în condițiile Codului de procedură fiscală, calculate de la data scadenței debitului principal (respectiv a obligației fiscale principale datorate) până la data plății integrale a debitului principal. ... 13. În considerentele hotărârii pronunțate, Tribunalul Argeș a reținut următoarele: (i) În ceea ce privește latura obiectivă a infracțiunii de evaziune fiscală, elementul material s-a realizat prin ascunderea sursei și a veniturilor realizate în urma activității de comercializare a autoturismelor second-hand, urmarea imediată constând în prejudicierea bugetului consolidat al statului prin neplata impozitului pe venit și a TVA-ului, iar, sub aspectul laturii subiective, infracțiunea a fost săvârșită cu intenție directă calificată, întrucât inculpatul a acționat în scopul sustragerii de la plata obligațiilor fiscale. (ii) Mecanismul de fraudare a bugetului de stat a constat în efectuarea de activități comerciale, constând în vânzarea unor autoturisme, și nedeclararea la organele fiscale competente a tranzacțiilor și a veniturilor obținute, dar și prin nedeclararea și neplata către bugetul de stat a obligațiilor fiscale datorate. (iii) În cauza dedusă judecății, organele fiscale nu au avut posibilitatea de a afla cu ușurință despre activitatea de comercializare a autovehiculelor second-hand de către inculpat, întrucât, cu ocazia tranzacționării acestora, erau întocmite înscrisuri sub semnătură privată, contracte de vânzare-cumpărare neautentificate, pentru care nu există un regim de declarare către organele statului și care nu se încadrează în categoria de acte contabile sau documente legale. (iv) Inculpatului îi revenea obligația de a semnala ANAF toate aceste operațiuni taxabile, neavând relevanță faptul că a înregistrat la primărie contractele de vânzare-cumpărare, deoarece datoriile către bugetul local nu sunt identice cu cele pentru bugetul consolidat al statului, în condițiile în care primăria percepe taxe și impozite pe proprietate, iar nu pentru tranzacțiile comerciale. Prin urmare, obligația de înregistrare în scopuri de TVA, precum și ascunderea sursei impozabile se raportează la entitatea sau instituția beneficiară a plăților ce derivă din taxarea activităților comerciale, în cazul de față ANAF. (v) Lipsa transparenței tranzacțiilor reiese și din faptul că inculpatul nu a întocmit actele contabile, nu a condus evidență contabilă în care să fie înregistrate operațiunile derulate, ceea ce ar fi presupus, în prealabil, înregistrarea la oficiul registrului comerțului, autorizarea funcționării, ca persoană fizică autorizată, respectiv întreprinzător persoană fizică titular al unei întreprinderi individuale. Tocmai aceste omisiuni conturează săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală reținută în sarcina inculpatului. (vi) În concluzie, mecanismul de fraudare a bugetului de stat a constat în aceea că inculpatul, în virtutea tranzacțiilor comerciale efectuate prin transmiterea dreptului de proprietate asupra autoturismelor second-hand, în schimbul unui preț, a acționat ca un comerciant, în sensul prevederilor fiscale legale în vigoare, astfel că îi revenea obligația de a-și declara veniturile realizate în urma activităților desfășurate, fiind obligat să se înregistreze la oficiul registrului comerțului ca persoană fizică autorizată sau întreprindere individuală și familială, deoarece a desfășurat activități economice, devenind astfel persoană impozabilă, având obligația de a se înregistra în scopuri de TVA conform prevederilor Codului fiscal și de a declara la organele fiscale competente veniturile obținute, impozitele și taxele aferente. ... ... D. Apelul declarat împotriva sentinței pronunțate de Tribunalul Argeș 14. Împotriva sentinței pronunțate de Tribunalul Argeș a declarat apel inculpatul B., formulând următoarele critici: (i) Potrivit dispozițiilor art. 2 lit. e) și art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, infracțiunea de evaziune fiscală are, în cuprinsul laturii obiective, ca acțiune (verbum regens) ascunderea bunului sau a sursei impozabile, în vederea sustragerii de la plata obligațiilor fiscale. Cu alte cuvinte, infracțiunea respectivă se realizează printr-o acțiune de ascundere, fiind o infracțiune comisivă. (ii) Pentru realizarea conținutului constitutiv al infracțiunii de evaziune fiscală, în modalitatea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, trebuie să fie îndeplinite cumulativ următoarele condiții: a) existența unei obligații legale de a plăti taxe sau impozite pentru anumite activități prestate sau bunuri deținute; b) existența unui bun sau a unei activități care se încadrează în ipotezele legale privind impozitarea ori taxarea; c) săvârșirea faptei să aibă ca scop sustragerea de la plata obligațiilor fiscale către stat, pentru bunurile deținute ori activități realizate. (iii) În cauza pendinte, nimic nu a împiedicat organul fiscal să stabilească, potrivit normelor metodologice, dacă inculpatul este sau nu plătitor de TVA, astfel că nu se poate reține săvârșirea infracțiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, fapta putând fi calificată cel mult drept contravenție, potrivit art. 336 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare (Codul de procedură fiscală din 2015). (iv) În speță, nu a fost ascuns bunul sau sursa impozabilă și nu a existat intenție în acest sens, actele de vânzare-cumpărare fiind încheiate în formă scrisă și înregistrate la primărie. (v) Împrejurarea că persoana trebuia să se înregistreze ca plătitor de TVA și impozit pe venit este o problemă de natură fiscală, ce atrage răspunderea fiscală și contravențională, iar nu răspunderea penală. (vi) Atunci când o persoană fizică nu se înregistrează ca plătitor de TVA, evaziunea fiscală există doar dacă bunul sau sursa impozabilă a fost ascuns, nu și atunci când autoritățile fiscale cunoșteau sursa impozabilă. Prin ascunderea bunului se are în vedere atât ascunderea bunului în sens fizic, cât și juridic, iar, în ceea ce privește nedeclararea veniturilor unei persoane fizice, trebuie făcută distincția dintre veniturile pentru care există atât obligația declarării, cât și aceea a evidențierii și veniturile pentru care există doar obligația declarării. (vii) Pentru veniturile pentru care există atât obligația evidențierii, cât și obligația declarării, în cazul nedeclarării acestora, vor putea fi îndeplinite doar elementele constitutive ale infracțiunii reglementate de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, fără a se putea reține un concurs între infracțiunile prevăzute de lit. a) și b) ale aceluiași articol. (viii) Dacă veniturile au fost evidențiate în actele contabile sau în alte documente legale, dar nu au fost declarate la organul fiscal competent, atunci nu sunt întrunite elementele constitutive ale infracțiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, deoarece nu s-a realizat o ascundere a veniturilor impozabile, în condițiile în care organele fiscale pot lua cunoștință de veniturile realizate prin simpla verificare a actelor contabile ale contribuabilului, potrivit Ordinului comun nr. 279/1.736/2012 și art. 68 alin. (4) din Codul de procedură fiscală din 2015. (ix) Din moment ce inculpatul a înregistrat toate tranzacțiile cu autoturisme second-hand la primărie, iar administrația județeană a finanțelor publice avea posibilitatea să verifice toate informațiile necesare, prin simpla accesare a bazei de date, nu se poate pune problema unei clandestinități sau a ascunderii sursei impozabile. (x) Cu titlu de jurisprudență, se invocă Decizia nr. 3.907/2012 a Înaltei Curți de Casație și Justiție - Secția penală. ... ... ...