Decizia ÎCCJ nr. 28/2023 (HP)Punctul V

V. Jurisprudența instanțelor naționale în materie A. Jurisprudența comunicată de curțile de apel 67. Într-o orientare jurisprudențială s-a apreciat că agenției de turism îi este aplicabilă excepția care permite acesteia să opteze pentru aplicarea regimului normal de taxare, și nu a celui special, dat fiind faptul că aceasta a acționat în calitate de cumpărător-revânzător, prestând un serviciu unic, cel privind transportul internațional de persoane. Adaosul aplicat de agenția de turism nu reprezintă contravaloarea unui serviciu distinct de cel supus analizei, ci unul conex serviciului de transport internațional de călători. Această orientare jurisprudențială se regăsește la nivelul Tribunalului Bacău (Sentința nr. 677 din 7 octombrie 2021, pronunțată de Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal în Dosarul nr. 753/110/2021, nedefinitivă). ... 68. În același sens a fost exprimat și punctul de vedere teoretic, nesusținut de practică judiciară, la nivelul următoarelor instanțe: Curtea de Apel București - Secția a Xa contencios administrativ și fiscal și pentru achiziții publice; tribunalele București, Ialomița, Ilfov, Covasna, Iași și Vaslui. ... 69. În susținerea acestei orientări jurisprudențiale și teoretice au fost invocate următoarele argumente: (i) de la regula generală instituită de dispozițiile art. 311 din Codul fiscal există excepții prin care se permite agenției de turism să aplice regimul normal de taxare, și nu pe cel special, și anume atunci când serviciul unic prestat conține o singură componentă, cea privind transportul internațional de persoane [art. 294 alin. (1) lit. g) din Codul fiscal; excepția de la pct. 63 alin. (7) din normele metodologice aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, în aplicarea vechiului Cod fiscal]. Or, în cauză, rezultă că reclamanta a vândut bilete de avion pe parcurs extern, ceea ce înseamnă că a prestat un serviciu unic de transport internațional de călători. Din prevederile legale mai sus enunțate nu rezultă că scutirea de TVA ar fi condiționată de statutul prestatorului, ceea ce înseamnă că excepția se aplică și agențiilor de turism care, din punctul de vedere al TVA, prestează mai departe servicii de transport internațional de persoane, chiar dacă acestea sunt efectiv prestate de compania aeriană. În vederea reținerii acestui considerent au fost avute în vedere dispozițiile art. 271 alin. (2) din Codul fiscal și cele ale pct. 8 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, dar și împrejurarea că, atunci când legiuitorul a dorit să condiționeze scutirea de TVA de statutul prestatorului, a stipulat expres acest lucru (de exemplu, scutirea de TVA de la art. 292 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal); (ii) pentru a ne afla în ipoteza reglementată de pct. 85 alin. (6) teza ultimă din normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 1/2016, respectiv pentru a fi incident regimul special de taxare aplicabil agențiilor de turism, ar fi fost necesar ca reclamanta să fi vândut, împreună cu serviciul de transport internațional aerian, și alte servicii turistice, spre exemplu servicii de cazare, servicii de asigurare medicală, adaosul la care fac referire organele fiscale neintrând în noțiunea de „alt serviciu turistic“; (iii) în începutul tezei finale a pct. 85 alin. (6) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal s-a folosit termenul „totuși“, care exprimă tocmai congruența, continuitatea prevederilor din prima teză și intenția legiuitorului de a clarifica dreptul de opțiune al agenției de turism cu privire la alocarea regimului normal de taxă în cazul transportului internațional de călători vândut fără alte servicii turistice; (iv) dispozițiile art. 2 din O.G. nr. 107/1999 dovedesc faptul că transportul internațional de persoane pe rute externe vândut de către societate nu poate fi considerat ca fiind vândut împreună cu un alt serviciu turistic sau pachet turistic, din moment ce nu îndeplinește condiția depășirii perioadei de 24 de ore sau a unei nopți de cazare; (v) această concluzie se regăsește și în hotărârile pronunțate de CJUE în cauzele C-31/10 Minerva Kulturreisen GmbH, în sensul că achiziționarea în nume propriu a biletelor la spectacole și revânzarea ulterioară a acestora către clienți nu reprezintă un serviciu supus regimului special de TVA aplicabil agențiilor de turism, chiar dacă vânzătorul este o agenție de turism, respectiv C-220/11 Star Coaches, în sensul că achiziționarea în nume propriu de servicii de transport cu autocarul și revânzarea acestor servicii către alte agenții de turism nu reprezintă un serviciu supus regimului special de TVA aplicabil agențiilor de turism. ... 70. Curțile de apel Alba Iulia, București, Brașov, Cluj, Constanța, Craiova, Galați, Iași, Oradea, Pitești, Ploiești, Suceava, Târgu Mureș și Timișoara au comunicat faptul că în raza lor teritorială de competență nu a fost identificată jurisprudență cu privire la chestiunea de drept supusă dezlegării. ... ... B. Jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție 71. În jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție nu au fost identificate repere relevante cu privire la chestiunea de drept pusă în discuție. ... ... ...