Decizia CCR nr. 649/2025Punctul 6

6. În motivarea excepției de neconstituționalitate se susține, în esență, că prevederile criticate au un scop preventiv, reprezintă o clauză antiabuz și transpun teoria realității economice, fiind un instrument prin care se dă posibilitatea organelor fiscale de a nu lua în calcul o tranzacție economică, putând elimina din circuitul economic acele tranzacții pur artificiale făcute pentru unicul/esențialul scop de a beneficia de un avantaj fiscal. Or, pentru a se regăsi în situația premisă a unei norme antiabuz, este necesar ca organele fiscale să determine precis, având în vedere circumstanțele speței, faptul că derularea de către contribuabil a operațiunii respective a avut drept scop esențial obținerea avantajului fiscal. Astfel, în ceea ce privește marja de apreciere a dispozițiilor criticate, se învederează că acestea fac parte din cadrul legislativ care circumscrie prevederile speciale pentru aplicarea Codului fiscal și, prin urmare, sunt de strictă aplicare. Soluția legislativă criticată pare a include două teze distincte, respectiv: (i) ipoteza tranzacțiilor ce nu au un scop economic, caz în care autoritățile fiscale pot să nu le ia în considerare, și (ii) ipoteza tranzacțiilor/activităților care au un anumit conținut economic, care însă nu are susținere în forma respectivă, caz în care autoritățile fiscale pot să reîncadreze acea formă, astfel încât să reflecte conținutul economic real. Însă normele în discuție sunt neconstituționale, întrucât: sunt contrare principiului legalității, în componenta privind calitatea legii, deoarece acestea nu definesc noțiunile esențiale pe care le cuprind, respectiv scop economic și conținut economic, aspect ce ar fi esențial în raport cu potențialele efecte pe care acestea le pot produce; nu cuprind niciun indiciu care să permită destinatarului acestora - contribuabilul - să poată determina linia de demarcație între tranzacțiile cu scop economic și cele cărora le lipsește un asemenea scop; permit organului de control fiscal să procedeze la aplicarea lor pe baza unor criterii incoerente, pe care le poate modifica de la un contribuabil controlat la altul, iar extinderea incontrolabilă și imprevizibilă a acestora ar conduce în practică la situații absurde sau blocaje în activitatea agenților economici. Astfel, oricare dintre creditele neperformante acordate de o instituție de credit ar putea fi recalificate ca nefiind destinate producerii de venituri/avantaje/beneficii/profituri economice sau ar duce la apariția unor situații în care creditele nu mai sunt rambursate, orice credit neperformant fiind susceptibil de a fi considerat tranzacție fără scop economic. Lipsa calității normelor în discuție este dovedită de: conduita organelor fiscale, care le-au interpretat în sensul că mecanismul este aplicabil chiar și în situația în care nu se poate vorbi de o intenție a contribuabilului de a încheia o operațiune lipsită de scop economic; modalitatea de interpretare a acestora prin luarea în considerare a unor fapte ulterioare încheierii operațiunilor supuse controlului pentru determinarea lipsei scopului economic de la momentul încheierii operațiunii; faptul că nu disting după cum contribuabilul a urmărit în principal obținerea unui avantaj fiscal; faptul că permit organelor fiscale aplicarea mecanismului reluării în considerare a tranzacției independent de implicarea contribuabilului într-o fraudă săvârșită de un terț, fraudă ce a condus la încheierea tranzacției. Toate aceste aspecte conduc la încălcarea dreptului de proprietate, având în vedere posibilitatea dată organului fiscal de a proceda la neluarea în considerare a unei tranzacții motivat de faptul că aceasta nu are scop fiscal, ingerință care nu urmărește un scop legitim și nu este proporțională cu scopul urmărit, întrucât nu orice credit neperformant are potențialul de a fi considerat fără scop economic. În lipsa oricăror criterii de delimitare a practicilor ilegale de cele „sănătoase“, organele fiscale folosesc elemente ulterioare încheierii operațiunilor supuse controlului pentru a trage concluzii cu privire la pretinsa lipsă de scop economic. În contextul criticilor de neconstituționalitate se face referire la jurisprudența Curții Constituționale, a Curții de Justiție a Uniunii Europene și a Curții Europene a Drepturilor Omului în materia principiilor menționate în susținerea excepției, precum și a materiei supuse controlului de constituționalitate. ...